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DROIT PÉNAL - REVUE MENSUELLE LEXISNEXIS JURISCLASSEUR - FÉVRIER 2016
Groupes internationaux de sociétés :
renforcement de la pression internationale
en matière de lutte contre l’évasion fiscale
Marie-Emma BOURSIER,
et Amaury SONET,
vice-doyen de la faculté de droit et de
science politique de Versailles-Saint-Quentin-en-Yvelines,
maître de conférences, directrice du master professionnel
de droit pénal des affaires et de l’entreprise de l’université
de Versailles-Saint-Quentin-en-Yvelines
avocat à la cour,
BFPL Avocats, docteur en droit,
ancien secrétaire de la conférence des avocats à la cour,
ancien secrétaire de la conférence des avocats
au Conseil d’État et à la Cour de cassation
Dans un contexte international très actif en matière de coopération fiscale administrative 1, le vote par le G20,
les 15 et 16 novembre 2015 2, du plan BEPS 3 de l’OCDE dont la montée en puissance est attendue dès 2016 et la
mobilisation de l’Union Européenne renforcent la pression internationale sur les groupes internationaux de
sociétés 4 et leur exposition au risque pénal fiscal et de réputation face à l’opinion publique internationale et
aux marchés européens et internationaux 5.
1 - Les règles de la fiscalité internationale déterminent les obligations fiscales des groupes internationaux de sociétés qui
dépendent de facto de plusieurs juridictions fiscales. Dans cette
matière régalienne par excellence, les États adoptent une conception territoriale de l’impôt sur les sociétés (IS) fondée sur un lien de
rattachement avec le territoire 6 ou une conception mondiale attachée à la personne du contribuable dont l’ensemble des biens et
des revenus entre dans le champ de l’impôt de ces États 7. Dans les
deux cas, l’enjeu tient à la préservation des finances publiques des
États et à la compétitivité des territoires pour attirer les investisseurs
étrangers, dessinant une frontière parfois difficile à établir entre
optimisation fiscale et fraude fiscale 8.
2 - Le droit fiscal international qui tend à lutter contre les phénomènes de double imposition, est offensif en matière de lutte contre
la planification fiscale agressive, forme d’optimisation excessive.
Il établit des règles préventives, standards internationaux reconnus
16
1. Projet de loi voté en première lecture au Sénat et à l’Assemblée nationale le
29 octobre 2015 pour l’approbation de l’accord relatif aux comptes financiers
signé à Berlin le 29 octobre 2014, en vue d’améliorer le respect des obligations
fiscales à l’échelle internationale et de lutter contre l’évasion et la fraude fiscales.
V. également, le projet d’assiette commune consolidée pour l’impôt sur les
sociétés, dit projet d’ACCIS, porté par la Commission européenne. – D.
Gutmann, Droit fiscal des affaires, coll. Domat droit privé, 6e éd. 2015-1016 :
Lextenso éd., spéc. n° 809 à 811.
2. Sommet du G20 d’Antalya en Turquie des 15 et 16 novembre 2015.
3. OCDE (2013), Plan d’action concernant l’érosion de la base d’imposition et le
transfert de bénéfices dit plan BEPS (Base erosion an profit shifting : Éd. OCDE.
Pour une analyse du projet, P. Saint-Amans, E. Robert, Le projet BEPS et la
longue marche en direction d’une fiscalité globale pour l’économie du XXIe
siècle : Dr. fisc. 2015, n° 49, 709.
4. La commission « taxe » du Parlement européen, prorogée pour six mois
en novembre 2015, a été constituée à la suite du scandale Luxleaks et son
premier rapport rendu le 5 novembre 2015, PE 564.938v02-00, A8-0317/2015
on tax rulings and other measures similar in nature or effect (2015/2066(INI).
5. Le Parlement européen a auditionné 11 multinationales sur leurs pratiques
fiscales, notamment sur les prix de transfert et leur position sur les propositions
du plan BEPS de l’OCDE : PE, communiqué, 17 nov. 2015.
6. Sur l’exception française en la matière, D. Gutmann, Droit fiscal des affaires,
coll. Domat droit privé, 6e éd. 2015-1016 : Lextenso éd., spéc. n° 741 et s.
7. M. Collet, Droit fiscal : Thémis droit, Puf, 5e éd. 2015, respectivement spéc.
n° 561 à 565 et spéc. n° 572 à 575.
8. Ph. Marchessou, C. Cutajar, J. Lasserre Capdeville, B.Trescher, Fraude et
évasion fiscales : état des lieux et moyens de lutte : Joly éd., coll. Pratique des
affaires, 2015.
par la majorité des juridictions fiscales 9 auxquelles les groupes
internationaux de sociétés sont particulièrement sensibles en raison
des risques de fraudes dont le récent scandale du Luxleaks n’a fait
que révéler l’ampleur 10.
3 - En effet, leur structure porte des opportunités d’atteinte à la
législation fiscale via les prix de transfert pour les échanges
commerciaux intra-groupes ou la stratégie de localisation de bénéfices dans des filiales installées dans des pays à fiscalité privilégiée.
Ils doivent arbitrer entre l’optimisation fiscale légitimement recherchée et le risque d’évasion et de fraude fiscales lourdement sanctionnées par le droit répressif interne.
4 - La principale difficulté pour les groupes internationaux de
sociétés face aux tentations des législations étrangères plus favorables, parfois au sein même de l’Union européenne 11 consiste dès
lors à déterminer si les schémas mis en place sont constitutifs d’une
optimisation fiscale ou d’une fraude fiscale tant au regard du droit
interne (1. La frontière entre l’optimisation fiscale et l’évasion
fiscale au regard du droit interne), qu’au regard des standards internationaux incontournables pour établir leur stratégie fiscale 12 (2.
L’interférence des règles internationales de lutte contre l’évasion
fiscale). Dans tous les cas, l’importance des sanctions administratives et pénales encourues par les groupes internationaux de sociétés soulève des questions de conformité, voire d’inclusion du
9. M.– E Boursier, Droit pénal des affaires internationales : coll. Précis Joly,
Lextenso éd., janv. 2016, à paraître, spéc. 1197 à 1277.
10. Le scandale LuxLeaks a éclaté le 5 novembre 2014 avec la publication de près
de 28 000 pages de documents confidentiels révélant notamment 500 arrangements entre l’administration fiscale luxembourgeoise et plus de 340 sociétés multinationales (EMN) sur une période allant de 2002 à 2010. Les groupes
internationaux de sociétés obtenaient des réductions fiscales très importantes
par des montages juridiques et fiscaux très complexes et sans commune mesure
avec la faiblesse des activités de leurs filiales dans ce pays.
11. Comm., 21 oct. 2015, IP/15/5880. La Commission européenne considère que
le Luxembourg et les Pays-Bas ont accordé des avantages fiscaux sélectifs aux
sociétés Fiat Finance and Trade et à Starbucks qui sont illégaux au regard des
règles de l’Union européenne en matière d’aides d’État. De plus, la Commission a eu recours aux nouveaux outils d’enquête en matière de demande de
renseignements issus du règlement : Cons. UE, 22 juill. 2013, n° 734/2013,
modifiant Régl. (CE) n° 659/1999 portant modalités d’application de l’article 93
du traité CE.
12. D. Gutmann, Droit fiscal des affaires, coll. Domat droit privé, 6e éd. 2015-1016 :
Lextenso éd., spéc. n° 90 et 91.
Études
DROIT PÉNAL - REVUE MENSUELLE LEXISNEXIS JURISCLASSEUR - FÉVRIER 2016
civisme fiscal dans la responsabilité sociale et environnementale
des entreprises (3. Le risque pénal fiscal et l’enjeu de conformité).
1. La frontière entre l’optimisation fiscale
et l’évasion fiscale au regard du droit
interne
5 - Liste non limitative des schémas délictueux. La publication
le 1er avril 2015 d’une nouvelle rubrique sur le site de l’administration fiscale (DGFIP) intitulée « Carte des pratiques et montages
abusifs » 13 clarifie sa position sur certains schémas considérés
comme illicites. Sont notamment visés : les management package,
la délocalisation de profits à la suite d’une restructuration ; ou
encore les abus de convention fiscale.
6 - Schémas sources d’interrogation. En revanche, la politique
de fixation des prix de transfert, au cœur des travaux de l’OCDE,
permettant une localisation frauduleuse des bénéfices des entreprises, la pratique des sous-capitalisations ou la localisation des
bénéfices dans des pays à fiscalité privilégiée créent un risque
pénal significatif pour les groupes internationaux de sociétés.
7 - Manipulation des prix de transfert. Il s’agit de faire facturer
par une société du groupe des biens ou services à ses sociétés
sœurs afin de déplacer les bénéfices au profit de la société qui
facture dans l’objectif d’une taxation du bénéfice dans un État à
fiscalité privilégiée. Ces prix de transfert, soulèvent des questions
en droit de la concurrence 14, en droit pénal des affaires avec
l’infraction d’abus de biens sociaux portant atteinte à l’intérêt social
de la société lésée dans des circonstances délictuelles écartant de
facto tout fait justificatif de groupe de sociétés 15 ; mais également
en droit pénal fiscal avec notamment celle des méthodes de calcul
utilisées 16.
8 - Sous-capitalisation des entreprises ou « thincap ». Il s’agit
pour un groupe international d’implanter des filiales dans des pays
à fiscalité lourde avec des moyens et un capital insuffisants 17. Du
fait de cette insuffisance, les sociétés filles doivent emprunter à la
société holding située à l’étranger et payer des intérêts d’emprunts
déductibles, notamment en France. Lorsque les intérêts d’emprunt
sont égaux ou supérieurs au bénéfice, il n’y a pas d’impôt sur les
sociétés en France et le schéma peut constituer une forme d’optimisation fiscale, voire de fraude fiscale, en fonction d’un critère de
comparaison par référence au marché 18.
9 - Localisation des bénéfices dans des pays à fiscalité privilégiée. Les règles internes relatives aux pays à fiscalité privilégiée,
non coopératifs 19, sont spécifiques 20 pour les sommes payées
dans cet État et celles facturées par un contribuable de cet État.
13. http://www.economie.gouv.fr/dgfip/carte-des-pratiques-et-montagesabusifs.
14. O. Marichal, Le contrôle fiscal des prix de transfert : Dr. fisc. 2015, n° 23, 392.
15. M.– E Boursier, Le fait justificatif de groupe de sociétés dans l’abus de biens
sociaux : entre efficacité et clandestinité. Analyse de vingt ans de jurisprudence
criminelle : Rev. sociétés 2005, p. 273 à 314. – M.– E Boursier, Illustration du
fait justificatif de groupe de sociétés dans l’abus de biens sociaux : de sa réalité
exonératoire (ou non) à son extension à l’abus de confiance ? : Rev. sociétés,
2013, p. 710 à 719.
16. Les méthodes les plus fréquemment rencontrées s’inspirent des cinq méthodes
préconisées par l’OCDE : trois méthodes dites traditionnelles fondées sur les
transactions (le prix comparable sur le marché libre, le prix de revente, et le prix
de revient majoré) ; deux méthodes dites transactionnelles, fondées sur les bénéfices (la méthode du partage des bénéfices et la méthode transactionnelle de
la marge nette). In fine la méthode retenue doit être représentative de la valeur
des services rendus, ce qui exclut toute méthode de répartition forfaitaire.
17. Évasion des capitaux et finance : mieux connaître pour mieux combattre, Rapp.
de M. E. Bocquet, Commission d’enquête sur le rôle des banques du Sénat,
2013, 2 tomes.
18. T. Lambert, Les entreprises et les prix de transfert : de la présomption à la sécurité juridique : RFP 2015, dossier 7.
19. En janvier 2014, la liste noire de la France comprend le Botswana, le Sultanat
de Brunei, le Guatemala, les îles Marshall, les îles vierges Britanniques ainsi que
celles de Montserrat, Nauru et Niue.
20. CGI, art. 238 A.
10 - L’article 209 B du Code général des impôts régit la première
hypothèse. Il prévoit qu’une société établie en France et soumise
à l’IS qui exploite, directement ou indirectement, une entreprise
implantée dans un pays à fiscalité privilégiée voit les bénéfices ou
les revenus positifs de cette entreprise ou entité juridique soumis
à l’impôt sur les sociétés.
11 - L’article 238 A du Code général des impôts régit la seconde
hypothèse en précisant que diverses sommes versées par une
personne physique ou morale, domiciliée ou établie en France, à
des personnes physiques ou morales domiciliées ou établies dans
un État étranger et soumises à un régime fiscal privilégié « ne sont
constitutives de charges déductibles pour l’établissement de l’impôt
que si le débiteur apporte la preuve que les dépenses correspondent à des opérations réelles et qu’elles ne présentent pas un
caractère anormal ou exagéré ».
12 - Les juridictions à fiscalité privilégiée sont définies comme
celles dans lesquelles les personnes physiques ou morales « n’y
sont pas imposables » ou « si elles y sont assujetties à des impôts
sur les bénéfices ou les revenus dont le montant est inférieur de plus
de la moitié à celui de l’impôt sur les bénéfices ou sur les revenus
dont elles auraient été redevables dans les conditions de droit
commun en France, si elles y avaient été domiciliées ou établies ».
13 - Deux mesures complémentaires concernent particulièrement les groupes de sociétés. D’une part, les plus-values constatées par les sociétés mères lors de la cession de titres de filiales
établies dans un État ou territoire non coopératif sont exclues du
régime du long terme, ce qui les rend taxables en totalité au taux
de droit commun de l’impôt sur les sociétés 21. D’autre part, le
régime des sociétés mères et filiales ne s’applique pas aux dividendes de filiales établies dans des États ou territoires non coopératifs, conduisant à l’imposition de ces produits en France sur leur
montant total 22.
14 - Cette fiscalité plus lourde, qui peut paraître discriminatoire
et contraire au principe d’égalité devant l’impôt, a été validée par
le Conseil constitutionnel le 20 janvier 2015 23 au motif que la lutte
contre la fraude fiscale est un « objectif de valeur constitutionnelle » et que le niveau d’imposition n’est pas confiscatoire et ce
sous réserve du droit pour le contribuable d’apporter « la preuve
de ce que la prise de participation dans une société établie dans un
tel État ou territoire correspond à des opérations réelles qui n’ont
ni pour objet ni pour effet de permettre, dans un but de fraude
fiscale, la localisation de bénéfices dans un tel État ou territoire ;
que, sous cette réserve, elles ne portent pas atteinte au principe
d’égalité devant les charges publiques ».
2. L’interférence des règles
internationales de lutte contre
l’évasion fiscale
15 - Intensification des normes internationales contre les
pratiques fiscales agressives. Au-delà de la coopération fiscale
administrative 24, la réaction des organisations internationales face
à l’évasion fiscale 25 s’intensifie avec le vote par le G20 du plan
21. CGI, art. 39 duodecies, 2, c et 219, I, sexies-0 ter.
22. CGI, art. 145, 6, j.
23. Cons. const., 20 janv. 2015, n° 2014-437 QPC, Assoc. française des entreprises
privées et a : JurisData n° 2015-000873.
24. En ce sens, l’accord multilatéral précité entre autorités compétentes concernant
l’échange automatique de renseignements relatifs aux comptes financiers signé
à Berlin le 29 octobre 2014 qui implique la mise en œuvre de la nouvelle norme
mondiale d’échange automatique d’informations financières à des fins fiscales
adoptée le 15 juillet 2014 de l’OCDE.
25. M.– E Boursier, Droit pénal des affaires internationales, coll. Précis Joly :
Lextenso éd., janv. 2016, à paraître, spéc. 1197 à 1277.
17
Études
BEPS de l’OCDE dont la montée en puissance est attendue dès
2016 26.
16 - La mobilisation de l’Union européenne, partie prenante du
plan, est relayée par les travaux de la commission « taxe » du Parlement européen renforçant, au niveau régional, les pressions internationales pesant sur les groupes internationaux de sociétés 27 et
leur exposition à l’opinion publique internationale et aux marchés
européens et internationaux 28.
17 - L’intensification des normes internationales dérivées du droit
conventionnel et la mise en œuvre de nouveaux outils par les organisations internationales sont donc réalisées au niveau européen 29
mais aussi mondial, avec notamment l’adoption en 2014 par le
G20 du régime d’échange automatique d’informations sur les
comptes bancaires entre les administrations fiscales.
18 - Plan BEPS de lutte contre l’érosion de la base d’imposition
et de transfert des bénéfices 30. L’OCDE dans le cadre de son plan
BEPS, outre le projet d’un grand traité multilatéral contraignant
contre les pratiques d’optimisation fiscale agressive 31, a notamment pour objectif de réguler la question des tax rulings issues des
relations entre les administrations fiscales et les multinationales.
19 - Obligation pour les entreprises de détailler leurs résultats.
Le plan de l’OCDE, censé empêcher les grandes multinationales
de contourner l’impôt grâce à des stratégies comptables sophistiquées, entend notamment imposer dès 2016, une obligation pour
toute multinationale de plus de 750 millions d’euros de chiffre
d’affaires, de déclarer le détail de ses activités dans chaque pays
d’implantation, informations qui seront remises à l’administration
fiscale de la maison mère, et pourront ensuite être échangées avec
d’autres États dès 2017 32.
20 - Nouveaux outils. Dans le cadre de l’action 8 BEPS 33, le
Comité des affaires fiscales a notamment publié le 29 avril 2015
un premier projet de rapport sur les moyens de calculer les prix de
transfert conformément à la création de valeur 34 et lancé une
consultation publique relative au projet de rapport sur les moyens
de calculer les prix de transfert conformément à ce critère.
21 - La confrontation des données joue un rôle essentiel, ce qui
a d’ailleurs poussé l’administration fiscale française à mettre en
place, en mars 2015, un nouveau traitement automatisé de lutte
18
26. Les chefs d’État et de Gouvernement du G20 ont adopté définitivement le plan
de lutte contre l’évasion fiscale des multinationales de l’OCDE au sommet
d’Antalya en Turquie des 15 et 16 novembre 2015.
27. Malgré l’absence de compétence du Parlement européen en matière fiscale, la
commission « taxe » du Parlement européen a été constituée à la suite du scandale Luxleaks. Son premier rapport en date du 5 novembre 2015, a été présenté
devant l’assemblée plénière du Parlement européen le 24 novembre 2015 : PE
564.938v02-00, A8-0317/2015 on tax rulings and other measures similar in
nature or effect (2015/2066(INI).
28. Le 17 novembre 2015, le Parlement européen a auditionné 11 multinationales
sur leurs pratiques fiscales notamment sur les prix de transfert et sur leur position sur le plan BEPS de l’OCDE : PE, communiqué, 17 nov. 2015.
29. Doc. COM (2015), 247 final, 26 janv. 2015. La Commission européenne a créé
un nouveau groupe jusqu’au 31 mars 2019, à la suite du groupe d’experts sur
les prix de transfert (FCPT) issu de la décision 2001/C24/03 dont la mission
venait à expiration le 31 mars 2015. Ce nouveau groupe assiste et conseille la
Commission sur les questions fiscales relatives aux prix de transfert. Dans ce
cadre, elle a présenté, le 18 mars 2015, des mesures sur la transparence fiscale.
Tandis que l’Union européenne et la Suisse ont signé, le 27 mai 2015, un
nouvel accord historique sur la transparence fiscale, qui améliorera de façon
conséquente la lutte contre la fraude fiscale.
30. M.– E Boursier, Droit pénal des affaires internationales, coll. Précis Joly :
Lextenso éd., janv. 2016, à paraître, spéc. 1252 à 1263, sur le détail des actions
du plan BEPS.
31. Projet particulièrement ambitieux dans un paysage conventionnel majoritairement composé de conventions bilatérales. Il s’inspire du modèle OCDE de
convention fiscale, qui non-contraignant constitue pourtant une quasi-source
de droit, à côté du modèle de convention fiscale de l’ONU fondé sur les problématiques de développement dont l’application reste plus marginale.
32. Les travaux les plus récents écartent cependant la question de l’harmonisation
des taux d’imposition entre les États membres.
33. Dr. fisc. 2013, n° 30, act. 427.
34. Publication du projet de rapport sur les accords de répartition de coûts relatif
à l’action 8 du plan d’action BEPS, 29 avr. 2015.
DROIT PÉNAL - REVUE MENSUELLE LEXISNEXIS JURISCLASSEUR - FÉVRIER 2016
contre la fraude consistant en un logiciel modélisant les comportements frauduleux à partir de l’exploitation automatisée d’une
dizaine de fichiers existants, comme ceux des créations de sociétés et des comptes bancaires à l’étranger.
3. Le risque pénal fiscal et l’enjeu de
conformité
22 - Principe d’application des sanctions fiscales. L’administration fiscale française va d’abord agir sur le plan fiscal en redressant
la charge injustifiée qui a permis le transfert à l’étranger d’une partie
du résultat. Pour les prix de transfert, l’article 57 du Code général
des impôts, qui a des équivalents dans de nombreuses législations
étrangères, s’applique. Il dispose que « pour l’établissement de
l’impôt sur le revenu dû par les entreprises qui sont sous la dépendance ou qui possèdent le contrôle d’entreprises situées hors de
France, les bénéfices indirectement transférés à ces dernières, soit
par voie de majoration ou de diminution de prix d’achat ou de
vente, soit par tout autre moyen, sont incorporés aux résultats accusés par les comptabilités. Il est procédé de même à l’égard des
entreprises qui sont sous la dépendance d’une entreprise ou d’un
groupe possédant également le contrôle d’entreprises situées hors
de France ».
23 - Pour les autres charges, ce sont les articles 39 et 93 du Code
général des impôts qui s’appliquent. Ils prévoient les critères de
déductibilité de la charge et un mécanisme de réintégration en cas
de non-respect des conditions. La charge sera réintégrée et engendrera un rappel d’impôt et des intérêts de retard 35.
24 - Les pénalités fiscales prévues par l’article 1729 du Code
général des impôts sont applicables à hauteur de 40 % en cas de
manquement délibéré, de 80 % en cas d’abus de droit au sens de
l’article L. 64 du Livre des procédures fiscales et, de 80 % en cas
de manœuvres frauduleuses ou de dissimulation d’une partie du
prix stipulé dans un contrat ou en cas d’application de l’article 792
bis du Code général des impôts.
25 - Risque de sanctions pénales de l’évasion fiscale. L’article
1741 du Code général des impôts, dont la rédaction actuelle résulte
la loi du 6 décembre 2013 36 prévoit que « sans préjudice des
dispositions particulières relatées dans la présente codification,
quiconque s’est frauduleusement soustrait ou a tenté de se soustraire frauduleusement à l’établissement ou au paiement total ou
partiel des impôts visés dans la présente codification, soit qu’il ait
volontairement omis de faire sa déclaration dans les délais prescrits,
soit qu’il ait volontairement dissimulé une part des sommes sujettes
à l’impôt, soit qu’il ait organisé son insolvabilité ou mis obstacle par
d’autres manœuvres au recouvrement de l’impôt, soit en agissant
de toute autre manière frauduleuse, est passible, indépendamment
des sanctions fiscales applicables, d’une amende de 500 000 € et
d’un emprisonnement de cinq ans », outre les peines accessoires
et complémentaires 37.
26 - Les sociétés intégrées dans un groupe international
encourent également des circonstances aggravantes portant la
peine à 2 000 000 € et à 7 ans d’emprisonnement en cas de
recours à des comptes ouverts ou à des contrats souscrits auprès
35. Le taux actuel est de 0,4 % par mois en application de l’article 1727, III du Code
général des impôts, outre les 10 % de pénalités de l’article 1730 du Code général des impôts.
36. Loi n° 2013-1117 du 6 décembre 2013 relative à la lutte contre la fraude fiscale
et la grande délinquance économique et financière (JO 7 déc. 2013, p. 19941)
qui a notamment donné une compétence exclusive en la matière au nouveau
Procureur national financier et intégré, outre le délai de prescription de six ans
dérogeant au délai triennal de droit commun, une nouvelle circonstance aggravante de fraude fiscale en cas de contact avec l’étranger et/ou de montage artificiel à laquelle les groupes internationaux de sociétés sont particulièrement
sensibles.
37. A. Lepage, P. Maistre du Chambon, R. Salomon, Droit pénal des affaires :
LexisNexis, coll. Manuel, 4e éd., 2015, spéc. n° 1560 et s.
DROIT PÉNAL - REVUE MENSUELLE LEXISNEXIS JURISCLASSEUR - FÉVRIER 2016
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d’organismes établis à l’étranger ; en cas de domiciliation fiscale
fictive ou artificielle à l’étranger, ou encore en cas de recours à un
acte fictif, artificiel ou à l’interposition d’une entité fictive ou artificielle 38.
27 - Enjeux de conformité. Au-delà des enjeux pécuniaire, administratif et pénal, l’OCDE souligne l’enjeu de réputation pour les
groupes internationaux de sociétés notamment à l’égard des
actionnaires 39 et soulève la question de l’inclusion du civisme
fiscal dans la responsabilité sociale et environnementale des entreprises 40 qui deviendra de plus en plus aigüe sous la pression des
normes internationales de soft law bientôt relayée par les droits
internes.ê
38. CGI, art. 1741, al. 2.
39. OCDE, déclaration sur l’érosion de la base d’imposition et le transfert de bénéfice, ou Base erosion and profit shifting (BEPS), 29 juill. 2013.
40. Sur les conséquences fiscales de la théorie de la RSE, D. Gutmann, Droit fiscal
des affaires, coll. Domat droit privé, 6e éd. 2015-1016 : Lextenso éd., spéc.
n° 1021.
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